Налоговая санкция

Балашов А.И.:

Мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция, устанавливаемая и применяемая в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ. При наличии смягчающих обстоятельств размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным НК РФ, а при наличии отягчающего обстоятельства он увеличивается на 100 %. Виды налоговых правонарушений и размеры санкций за их совершение определены законодателем в ст. 116129.2 НК РФ.

Правоведение // Балашов А.И., Рудаков Г.П. - 2015

Кашанина Т.В.:

Санкцией является штраф. Однако его размер за одно и то же нарушение может существенно колебаться:

  1. при наличии хотя бы одного из смягчающих обстоятельств (совершение деяния вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств или под влиянием угрозы, принуждения, материальной, служебной или иной зависимости и др.) размер штрафа подлежит уменьшению в два раза;
  2. при наличии отягчающего обстоятельства (повторное привлечение к ответственности за аналогичное правонарушение) штраф увеличивается на 100%.

Разумеется, взыскание штрафа не освобождает налогового правонарушителя от уплаты задолженности по налогам.

Российское право // Кашанина Т.В. - 2009

Кашанина Т.В.:

Порядок наложения санкций за нарушение законодательства о налогах и сборах

Возбуждение дела о нарушении законодательства о налогах и сборах. С данной стадии начинается процесс наложения налоговых санкций.

Особенности налогового процесса отнюдь не освобождают финансовые органы от необходимости соблюдать общие для всех отраслей права принципы и положения.

При обнаружении признаков одного из финансовых проступков (см. гл. 5 настоящего учебника) государственный налоговый инспектор прежде всего должен убедиться в отсутствии обстоятельств, исключающих производство по делу.

Такими обстоятельствами являются следующие.

1. Отсутствие события налогового проступка. Например, нотариус ведет учет своих доходов и расходов в произвольной форме, но такое ведение учета не является правонарушением. Или в ходе проверки предприятия налоговый инспектор установил занижение прибыли, однако при перепроверке оказалось, что занижение прибыли не имело места, все дело в арифметической ошибке проверяющего.

2. Недостижение лицом на момент совершения правонарушения (бездействия) необходимого возраста. Таковым признается возраст 16 лет: согласно ГК РФ предпринимательской деятельностью могут заниматься лица, достигшие 16 лет, с этого же возраста можно заключать трудовой договор и т. п.

3. Невменяемость лица, т. е. неспособность отдавать отчет в своих действиях или руководить ими вследствие хронической душевной болезни или иного болезненного состояния. Учитывая события и социальные потрясения последних лет, в резуль- тате которых существенно пополнилось число пациентов психоневрологических диспансеров, работникам налоговых органов следует для подстраховки убедиться, что тот или иной руководитель не состоит на учете у психиатра.

4. Наличие по этому же факту постановлений о наложении налоговой санкции или привлечении по данному делу к уголовной ответственности. Это имеет особую актуальность в связи с тем, что подведомственность налоговых дел тем или иным финансовым органам в законе еще до конца не определена.

5. Истечение к моменту рассмотрения дела о нарушении законодательства о налогах и сборах сроков давности наложения санкций. Срок давности по претензиям, которые предъявляются к физическим лицам по взысканию налогов в бюджет, составляет три года.

Бесспорный порядок взыскания недоимок по налогам с юридических лиц может быть применен также в течение трех лет с момента образования недоимки. В других же случаях следует руководствоваться ст. 4.5 КоАП РФ, где определен двухмесячный срок с момента совершения проступка, а при длящемся проступке — два месяца со дня его обнаружения, по истечении которого наложение санкций за налоговое правонарушение уже нельзя признать правомерным. К длящимся проступкам относится, например, отсутствие бухгалтерского учета на предприятии или уклонение гражданина от государственной регистрации в качестве предпринимателя.

Убедившись в отсутствии обстоятельств, исключающих производство по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, налоговый инспектор в обязательном порядке составляет протокол. В протоколе указываются следующие данные:

а) дата и место его составления;
б) должность, фамилия, имя и отчество лица, составившего протокол;
в) сведения о личности нарушителя;
г) место, время совершения и существо правонарушения;
д) нормативный акт, предусматривающий ответственность за данное правонарушение;
е) фамилии, адреса свидетелей, если они имеются;
ж) иные сведения, необходимые для разрешения дела.

Протокол подписывается лицом, его составившим, и лицом, совершившим правонарушение. При наличии свидетелей протокол может быть подписан также и ими.

При составлении протокола нарушителю должны быть разъяснены его права и обязанности, а именно то, что он вправе:

а) знакомиться с материалами дела;
б) давать объяснения;
в) представлять доказательства своей невиновности;
г) заявлять ходатайства и отводы;
д) при рассмотрении дела пользоваться юридической помощью адвоката;
е) выступать на родном языке и пользоваться услугами переводчика;
ж) обжаловать решение по делу о своем правонарушении.

Дела предприятий-недоимщиков начинаются либо с проверки сигналов, поступивших в устной или письменной форме, о нарушении законодательства о налогах и сборах (что бывает крайне редко), либо с плановой, выборочной или иной проверки, в ходе которой выявляются налоговые правонарушения.

Сбор доказательств. Факт нарушения должен быть доказан. Для сбора доказательств налоговые органы наделяются правом производить определенные процессуальные действия.

Одним из главных является счетная проверка денежных документов, регистров бухгалтерского учета, отчетов, планов, смет, деклараций и других документов, касающихся платежей в бюджет. Результаты проверки оформляются актами, в которых отражаются выявленные нарушения законодательства о налогах и других платежах в бюджет и факт невыполнения требований должностных лиц государственных налоговых инспекций, а также даются указания об устранении выявленных нарушений и о внесении причитающихся сумм в бюджет.

Проверки (плановые и внеплановые, выборочные и полные, камеральные и выездные и т. п.) проводятся и до возбуждения дела о нарушении законодательства о налогах и сборах. Но после возбуждения дела часто появляется необходимость произвести проверку более тщательную, комплексную и целевую, с достоверностью подтверждающую не только факт нарушения законодательства о налогах и сборах, но и его объем и т. п.

Акт проверки подписывается должностными лицами налоговых органов, другими участниками проверки, руководителем и главным (старшим) бухгалтером проверяемой организации. В тех случаях, когда имеет место несогласие с фактами, изло- женными в акте проверки, руководитель и главный (старший) бухгалтер организации могут сделать запись о возражениях, приложив одновременно письменные пояснения и документы, подтверждающие эти возражения.

Налоговые органы могут осуществлять осмотр, фиксацию содержания и изъятие у организаций документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли (доходов) или иных объектов налогообложения. Основанием для изъятия соответствующих документов является письменное мотивированное постановление должностного лица налогового органа.

Для того чтобы решить вопрос о возможности наложения налоговых санкций, налоговые органы могут затребовать от организаций, финансовых органов и банков документы, на основании которых определяется сумма налогов, подлежащих уплате и фактически поступивших в бюджет, а также рассчитывается сумма финансовых санкций.

Иногда налоговым органам приходится применять меры весьма жесткого реагирования, как, например, приостановление операций организаций и граждан по расчетным и другим счетам в банках. Обычно это имеет место в случаях непредставления (или отказа представить) государственным налоговым инспекциям и их должностным лицам бухгалтерских отчетов, балансов, расчетов, деклараций и других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и иных обязательных платежей в бюджет.

Налоговые органы могут вызывать граждан, иностранных граждан и лиц без гражданства в целях получения объяснений, справок, сведений по вопросам, относящимся к компетенции налоговых органов.

В определенных случаях (и это право предоставлено законом) налоговые органы могут беспрепятственно входить в любые производственные, складские, торговые и иные помещения независимо от форм собственности и места их нахождения, используемые налогоплательщиками для извлечения доходов (прибыли), и обследовать их. Однако обо всех случаях проникновения в жилые помещения, используемые для индивидуальной предпринимательской деятельности, против воли проживающих в них граждан налоговые органы, в частности, должны уведомить прокурора в течение 24 часов с момента проникновения.

И конечно, налоговые органы при ведении дел о правонарушениях, относящихся к их компетенции, могут проверять у граждан и должностных лиц документы, удостоверяющие личность, если имеются достаточные основания подозревать их в совершении налогового правонарушения.

Наиболее сильным является процессуальное действие, которое выражается в наложении запрета на отчуждение на имущество юридических и физических лиц с последующей реализацией этого имущества в установленном порядке в случаях невыполнения указанными лицами обязанностей по уплате налогов, сборов и других обязательных платежей для обеспечения своевременного поступления сумм сокрытых налогов, сборов в соответствующий бюджет.

Вообще же доказательствами по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах являются любые фактические данные, с достоверностью свидетельствующие о факте наличия или отсутствия налогового правонарушения, о виновности налогоплательщика и др. Эти данные могут содержаться в актах проверки, в протоколах о совершении налоговых правонарушений, в объяснениях лиц, привлекаемых к финансовой ответственности, показаниях свидетелей, заключениях экспертов, показаниях специальных технических средств, вещественных доказательствах, протоколах об изъятии документов и в иных документах.

Вынесение решения по делу о налоговом правонарушении. Составленный протокол вместе с другими материалами дела, в которых содержатся необходимые доказательства, направляется руководителю (или его заместителю) налогового органа.

Получив материалы дела о нарушении законодательства о налогах и сборах, начальник (или его заместитель) налогового органа обязан определить:

  1. относится ли рассмотрение данного дела к компетенции налоговых органов;
  2. извещены ли лица, участвующие в рассмотрении дела, о времени и месте его рассмотрения;
  3. имеются ли необходимые доказательства;
  4. имеют ли место ходатайства нарушителя законодательства о налогах и сборах, его законных представителей, его адвоката.

Дело о наложении штрафа может быть рассмотрено в течение 14 дней с момента получения начальником материалов дела. Одновременно ему не следует забывать и о сроке давности, который не должен истечь. В противном случае решение по делу может быть признано незаконным. Напомним, что дела о недоимках в бюджет с юридических лиц могут возбуждаться в течение шести лет.

Все доказательства в совокупности финансовый орган (должностное лицо) оценивает по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании всех обстоятельств дела, руководствуясь при этом законом и правосознанием.

При рассмотрении дела начальник (или его заместитель) налогового органа обязан выяснить:

  1. было ли совершено нарушение законодательства о налогах и сборах;
  2. виновно ли лицо в его совершении;
  3. подлежит ли оно налоговой ответственности;
  4. имеются ли обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность.

Рассмотрев дело, руководитель (или его заместитель) налогового органа выносит решение по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, в котором должны содержаться следующие сведения:

  1. наименование органа (должностного лица), вынесшего решение по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах;
  2. дата рассмотрения дела;
  3. сведения о лице, в отношении которого рассматривается дело;
  4. изложение обстоятельств, установленных при рассмотрении дела;
  5. указание на нормативный акт, предусматривающий ответственность за налоговое правонарушение;
  6. принятое по делу решение.

Разработаны образцы примерных бланков постановлений по делам о нарушении законодательства о налогах и сборах, которые доведены до сведения всех налоговых инспекций.

Постановление по налоговому делу может быть двух видов:

  1. о наложении налоговой санкции;
  2. о прекращении дела производством.

В качестве санкций за налоговые правонарушения законодательство устанавливает взыскание суммы сокрытого или заниженного налога (наряду с уплатой сокрытого налога), пени за задержку уплаты налога и штраф. Налоговые органы должны действовать в пределах закона и не имеют права налагать штрафы за нарушение законодательства о налогах и сборах в размерах больших или меньших, чем предусмотрено законом.

При совершении двух или более налоговых нарушений одним лицом санкции налагаются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

Копия постановления о наложении санкций за нарушение законодательства о налогах и сборах или постановления о прекращении дела производством вручается под расписку или высылается (о чем делается соответствующая запись в деле) правонарушителю в течение трех дней. Для взыскания недоимок в бюджет на основании решения руководителя (или его заместителя) налогового органа выписывается инкассовое поручение банку о списании денежных средств с провинившейся организации.

Обжалование актов о применении налоговых санкций

Порядок обжалования решений налоговых органов и их должностных лиц отличается многообразием.

1. Административный порядок. Применяется в тех случаях, когда налогоплательщик или иное лицо, нарушившее норму законодательства о налогах и сборах, обращается для обжалования наложенной на него налоговой санкции в налоговые органы.

Жалобы подаются лицами, подвергшимися применению налоговых санкций, в вышестоящую налоговую инспекцию в трехмесячный срок с момента наложения санкции, рассматриваются, и решения по ним принимаются в срок не более одного месяца со дня поступления жалобы.

В случае пропуска указанного срока по уважительной причине срок может быть восстановлен органом, рассматривающим поданную жалобу.

Вышестоящая налоговая инспекция рассматривает жалобу и принимает решение в течение одного месяца со дня ее поступления. Подача жалобы не приостанавливает исполнение постановления до рассмотрения жалобы, если налоговый орган не примет иное решение.

По жалобе может быть принято одно из следующих решений:

а) оставить жалобу без удовлетворения;
б) отменить решение;
в) отменить решение и прекратить дело, что влечет за собой возврат взысканных денежных сумм;
г) изменить санкцию в пределах, предусмотренных соответствующим нормативным актом, или вынести новое решение.

Копия решения по жалобе на решение налогового органа в течение трех дней высылается лицу, в отношении которого оно вынесено.

2. Судебный порядок. Если налоговая санкция была наложена на юридическое лицо, то дело рассматривается арбитражным судом. Арбитражному суду подведомственны следующие споры:

а) о признании актов налоговых органов недействительными. Таковыми признаются акты счетной проверки в совокупности с решением руководителя (или его заместителя) налогового органа о применении налоговой санкции. Иногда решение руководителя может быть выражено (опять-таки в письменной форме) в виде резолюции на акте проверки и его подписи на платежном требовании о бесспорном списании денежных средств;

б) о возврате из бюджета денежных средств, списанных налоговыми органами в бесспорном (безакцептном) порядке с нарушением требований закона или иного нормативного акта;

в) о признании не подлежащим исполнению исполнительного или иного документа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке. Критические замечания можно высказать применительно к арбитражному порядку рассмотрения споров. Например, требования о возврате денежных сумм, списанных налоговой инспекцией в бесспорном порядке, могут заявляться в арбитражный суд в тех случаях, если налоговая инспекция отказывается возвратить их по уже признанному недействительным акту или если денежные суммы взысканы только на основе одного платежного требования, которое актом государственного органа не является. В целом же следует констатировать, что арбитражные суды, хотя бы только по причине своей перегрузки, далеко не всегда являются доступными для организаций, которые решили обжаловать незаконные действия налоговых органов. И несмотря на то что согласно АПК РФ для обращения в арбитражный суд теперь совсем не обязательно предварительно подавать претензию (жалобу) в налоговые органы и, более того, обжалование действий должностных лиц налоговых инспекций по принципу подчиненности (т. е. в административном порядке) не лишает организацию права на защиту своих имущественных интересов в судебном порядке, приходится констатировать, что все же чаще организации выясняют отношения с налоговыми органами не через арбитражный суд, а используя административный порядок. Все это говорит о том, что пока организации не имеют реальной защиты своих прав и законных интересов, нарушаемых налоговыми органами.

Физические лица при нарушении прав и законных интересов со стороны налоговых органов могут обращаться в суды общей юрисдикции. Однако это не лишает их права обращаться в вышестоящую налоговую инспекцию.

Жалобы на решение руководителя (его заместителя) налогового органа по делам о нарушении законодательства о налогах и сборах рассматриваются судьей единолично в течение 10-дневного срока. О времени рассмотрения жалобы суд уведомляет обе стороны (заявителя и руководителя налогового органа), но их отсутствие не является препятствием для рассмотрения дела.

При рассмотрении дела судья проверяет правильность действия налогового органа, а именно:

а) имелся ли факт нарушения законодательства о налогах и сборах;
б) виновен ли оштрафованный в нарушении;
в) не превышает ли наложенный штраф установленный законодательством предельный размер;
г) учтена ли тяжесть проступка;
д) учтены ли особенности личности виновного и его имущественное положение;
е) не истекли ли сроки давности для наложения и взыскания штрафа.

Судья, установив, что требование налогового органа незаконно, выносит решение об удовлетворении жалобы.

Жалоба может быть удовлетворена и частично. Например, признав правильность наложения штрафа, но установив, что он превышает установленный законом предел, судья снижает сумму штрафа до установленного законом предела. Или, если штраф наложен без учета тяжести совершенного правонарушения, личности виновного, его имущественного положения, судья может снизить сумму штрафа, но не ниже минимального его предела.

Если обсуждаемое решение налогового органа признается законным, судья выносит решение об отказе в удовлетворении жалобы.

Решение судьи является окончательным и обжалованию в кассационном порядке не подлежит.

3. Опротестование решений налоговых органов прокурором. Постановление налоговых органов может быть опротестовано прокурором, причем срок принесения им протеста действующим законодательством не установлен. Прокурор может опротестовать как само постановление о наложении налоговой санкции, так и решения судов по жалобам организаций, должностных лиц и граждан.

Принесение протеста приостанавливает исполнение постановлений до рассмотрения протеста.

Срок и порядок рассмотрения протеста, виды решений, принимаемые по результатам рассмотрения протеста, такие же, как и при рассмотрении жалобы. Кроме высылки решения по протесту лицу, в отношении которого оно было вынесено, о результатах рассмотрения протеста также сообщается прокурору, принесшему протест.

Исполнение налоговых санкций

Порядок исполнения налоговых санкций. Законодательство о налогах и сборах, а также законодательство об исполнительном производстве устанавливают порядок исполнения налоговых санкций.

Налоговые санкции могут быть исполнены добровольно.

Днем их уплаты считается:

  1. день внесения денежных средств в соответствующий банк при уплате наличными деньгами;
  2. день внесения денежных средств на почту или в банк при переводе денег по почте или через банк;
  3. день списания банком платежа со счета плательщика независимо от времени зачисления сумм на соответствующий счет при перечислении сумм платежа со счета плательщика в банке.

Если правонарушитель не желает добровольно исполнить санкцию, применяется принудительный порядок ее исполнения.

Для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей предусмотрен бесспорный порядок взыскания (т. е. списание со счета в банке вне зависимости от воли организации, хранящей на счете денежные средства) недоимок по налогам и другим обязательным платежам, предусмотренным законодательством. Этот очень жесткий порядок обращения с юридическими лицами установлен потому, что именно они в настоящее время являются основными «поставщиками» финансовых средств в бюджет.

Являясь материальной основой для решения государственных задач, бюджет требует весомости налоговой массы и, что не менее важно, бесперебойного своего пополнения. Однако должно считаться аксиомой, что бесспорное взыскание задолженности перед государством, в том числе и по платежам в бюджет, допускается лишь в случаях, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации.

Учитывая, что налоговым органам предоставлено право использовать весьма радикальный способ защиты государственных интересов (бесспорное списание финансовых средств), они всякий раз, применяя его, должны действовать осторожно, детально выясняя все обстоятельства совершенного правонарушения. При квалификации действия налогоплательщика и принятии решения по делу налоговые органы должны руководствоваться установленными законодательством и являющимися общими для всех отраслей процессуального права принципами, как то: принципом установления объективной истины, полноты исследования материалов и документов, учета всех обстоятельств дела, соблюдения правил оценки собранных по делу доказательств и др.

Бесспорный порядок списания денежных средств не применяется в отношении граждан. Бесспорный порядок списания финансовых средств мог бы нанести непоправимый ущерб их имущественному положению. Споры о взыскании с граждан недоимок подведомственны судам.

Взыскание недоимки с юридических и физических лиц обращается на доходы, полученные ими в результате осуществления предпринимательской или иной деятельности, а в случае отсутствия таковых — на имущество этих лиц. Взыскания, обращенные на имущество, осуществляются через судебных приставов-исполнителей по месту нахождения имущества, по месту нахождения или месту работы должника. Сроки исполнения решений. Решение в отношении юридических лиц исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения решения о бесспорном списании финансовых средств и выписки инкассового поручения, в противном случае банк рискует сам подвергнуться санкциям вплоть до аннулирования лицензии на ведение банковской деятельности. Для граждан принудительный порядок исполнения решения применяется не позднее пяти дней после письменного предложения судебного пристава, обращенного к должнику, о добровольном исполнении судебного решения.

Мерами принудительного исполнения решений в отношении физических лиц являются:

  1. обращение взыскания на имущество должника путем наложения ареста и продажи имущества;
  2. обращение взыскания на заработную плату, пенсию, стипендию и иные доходы должника;
  3. обращение взыскания на денежные суммы и имущество должника, находящиеся у других лиц.

Налоговым органам разрешено предоставлять отсрочки и рассрочки уплаты штрафов за нарушение законодательства о налогах и сборах в тех случаях, когда применение штрафных санкций может привести к прекращению производственной деятельности налогоплательщика.

Контроль за правильностью и своевременностью удержаний из заработной платы и других доходов правонарушителя и пересылки удержанных сумм осуществляется судебным приставом.

Исполнение налоговых санкций обращается судом на заработную плату, пенсию, стипендию только в том случае, если размер суммы, подлежащей принудительному взысканию, не превышает двух минимальных размеров оплаты труда, а также при отсутствии другого имущества должника, на которое может быть наложено взыскание. Если правонарушитель не работает либо взыскание штрафа невозможно по другим причинам, то санкция реализуется путем обращения взыскания на личное имущество нарушителя.

Взыскание штрафа не может быть обращено на следующие виды имущества и предметы, принадлежащие правонарушителю на праве личной собственности, или являющиеся его долей в общей собственности, в совместной собственности супругов, или необходимые для него или лиц, находящихся на его иждивении:

  1. предметы домашней утвари, одежды, необходимые для правонарушителя и состоящих на его иждивении лиц;
  2. продукты питания в количестве, необходимом для правонарушителя и его семьи;
  3. инвентарь (в том числе пособия и книги), необходимый для продолжения профессиональных занятий правонарушителя, за исключением случаев, когда инвентарь использовался им для незаконного занятия промыслом;
  4. паевые взносы в кооперативные организации, если правонарушитель не исключается из состава членов кооператива;
  5. жилой дом с хозяйственными постройками или отдельные его части, если правонарушитель и его семья постоянно в нем проживают;
  6. топливо, необходимое для приготовления пищи и отопления жилого помещения семьи в течение отопительного сезона, и другие виды имущества.

Постановление о наложении штрафа за нарушение законодательства о налогах и сборах, по которому взыскание произведено полностью, с отметкой об исполнении возвращается в налоговый орган, вынесший постановление. После поступления в налоговый орган такого постановления с отметкой об исполнении производство налогового дела считается оконченным.

Российское право // Кашанина Т.В. - 2009